[关键词]监事会；内部审计；法人治理结构；管理模式
（一）公司内部审计及其管理模式
去年，以美国安然和世通公司为代表的跨国公司破产和我国因审计不实而导致的上市公司财务报告虚假等问题，已引起证券市场各方的关注和深思，从而使过去在我国长期被忽视的审计行业现在备受注目。如何顺应改革开放的历史趋势，建立符合我国国情的企业内部审计管理模式，是建立现代企业制度面临的重要课题。
公司内部审计制度，是公司内部控制制度建设的一个重要方面。根据国家审计署对内部审计的定义，内部审计是对部门、单位实施内部监督，依法检查会计账目及其相关资产，监督财政收支和财务收支真实、合法、效益的活动。公司内部审计的核心是对公司经营活动及其反映经营活动成果的财务活动的合法性、合规性、效益性进行的审核。
我国公司内部审计管理模式，从内部审计机构的隶属关系上看，大致可以分为以下五种模式。第一种是内部审计机构隶属于财务副总（财务总监）；第二种是内部审计隶属于总经理（总裁）；第三种是内部审计机构设在监事会；第四种是内部审计机构隶属于董事会；第五种是董事会领导的审计委员会。
以上五种模式各有利弊。第一种模式内部审计机构的设置，无论从层次、地位和独立性来讲，都是较差的，内部审计机构只是开展部分日常性的审计工作，不能直接对公司决策者的决策行为、经济行为和总经理（总裁）的经营管理行为进行有效的监督检查，不能很好地实现审计的根本目的。第二种模式内部审计机构的设置层次、地位和独立性稍高，虽有利于企业直接的生产经营活动进行审计，但不利于对企业董事会成员的决策及其经济行为进行监督，审计范围相对窄小，审计工作受到一定限制。第三种模式虽然从独立性和设置层次上看都很高，但实际上由于监事会的权责不明、权力偏小等原因而使监事会形同虚设，监事会对公司董事会决策层人员和经理层经营管理人员缺乏应有的监督检查；第四种模式与第五种模式其实功能基本相同，两种内部审计模式的层次地位虽然较高，但不足之处是其独立性值得怀疑。因为我国目前公司制企业的董事会与经理层人员的高度重合，董事会成员大多兼任经营管理人员，事实上会形成自己监督自己的矛盾，这与审计监督检查的独立性原则是不相符合的。据资料显示，1997年底我国上市公司董事会成员中，经理人员平均占41.31%，最低为12%，最高占80%，另外董事长兼总经理的平均比例也高达46.18%[1].
（二）目前我国公司制企业内部审计制度存在的主要问题
1.内部审计的审计范围受到限制。从国家审计署规定的内部审计的范围上看，内部审计应包括对企业的经营管理活动、财务会计活动和内部控制制度等方面进行综合审计。但我国现阶段，内部审计仅局限于财务会计方面，这就使内部审计也仅属于财务性质，而归属于财务部门主管领导，从而使财务与审计之间界限不明、职责不清。尽管政府多次下令将财务与审计分立，但最终也基本上是一班人马，需要应付检查时分为两个部门，平时合二为一，事实上这就使内部审计部门演变成为财务部的一个下属部门，使内部审计变为财务审计的自审过程，其公正性受到影响。
2.内部审计机构地位不明确，独立性受到限制。地位不明确不统一，既表现在法律法规上没有明确规定我国内部审计机构在公司法人治理结构中的地位，又表现在隶属关系的极不统一，既有对财务副总（财务总监）负责的，也有对总经理负责的、还有受监事会和董事会领导的。而且，由于我国内部审计机构及人员是从企业内部产生的，受本部门、本单位直接领导，仅仅强调它与被审计的其他职能部门相对独立，与双向独立的注册会计师审计差异极大。从公司制企业来看，我国公司制企业实行董事会领导下的总经理负责制，由于公司法人治理结构不健全，特别是在董事会与经理层人员的高度重合，董事会的决策职能与经理层的经营职能混淆不清的情况下，内部审计机构由董事会领导，就会形成决策、执行、监督职能集于一身，自己决策、自己执行和自己监督自己的不合理现象；如果内部审计机构由经理层领导，同样会形成执行、监督职能为一体，自己监督、自己执行情况的现象。
3.公司领导对内部审计的重要性认识不够，支持不够。我国许多公司对内部审计所提供的各种管理、服务缺乏理解，把内部审计当成给自己挑毛病找麻烦的机构，心理上存在排斥内部审计的观念。我国许多企业设立内部审计机构主要是迫于政府压力，并非是自觉的认识，因此，积极性不够，抵触情绪较大，表现在机构人员东拼西凑或随意撤并、精简，这就使许多公司内部审计机构极不稳定，力量单薄，难以发挥内部审计监督作用。
4.执行内部审计工作的偏差。现阶段的内部审计，大多是事后的查错补漏，而内部审计的真正任务，则是通过事的预测把关、阶段监督检查和事后审计查处，为企业经营者提供必要的决策信息，促进经营者提高管理水平和经济效益。
5.企业内部审计机构工作人员素质参差不齐，总体上不能满足现代企业内部审计工作的需要。主要表现在以下三个方面：（1）内部审计人员大多数是财会人员，而法律、业务等经营管理人才奇缺；（2）知识结构不合理，内部审计人员业务、法律、外语等方面的技能不全面；（3）审计技术需要提高。
6.企业内部审计的科技投入严重不足，科技含量低，很多工作还停留在手工操作阶段，形成审计工作严重滞后，对企业经营决策起不到应有的监督检查作用。
（三）现代企业制度下内部审计管理模式的最佳选择
内部审计组织机构是内部审计工作的基础，科学、有效的内部审计组织机构，是内部审计发挥作用的关键。为了充分发挥内部审计的作用，企业在设置内部审计组织机构时应坚持两条原则：第一，独立性原则。这是设立内部审计组织机构最重要的原则。在这个原则指导下，内部审计机构在人员、工作和经费等方面应独立于被审计单位，独立行使审计职权，不受股东、董事、总经理、其他职能部门和个人的干预，以体现审计的客观性、公正性和有效性。如果将内部审计机构隶属或合并于本单位的其他部门，就会使内部审计失去其应有的独立性。国际内部审计师协会在它的《内部审计实务准则》中强调：内部审计师“必须独立于他们所审核的活动”，“独立性可使内部审计师提出公正的不偏不倚的鉴证和评价，这对于正确的审计工作实施是必不可少的”[2].田志龙在研究内部审计机构设置与公司治理系统关系时也明确提出：“就我国情况而言，公司内部审计只有直接受监事会领导，监事会才能发挥真正作用”[3].第二，权威性原则。这是内部审计工作充分发挥作用的另一个关键因素。主要体现在内部审计组织机构的地位和设置层次上。内部审计组织机构的组织地位和设置层次越高，权威性越大，内部审计的作用就发挥得越充分。美国内部审计的实践也表明，内部审计的组织地位和作用的发挥是相辅相成的。一方面，作用的扩大为内部审计赢得较高的组织地位创造了机会；另一方面，组织地位的提高、独立性增强，又为内部审计人员卓有成效地履行其职责，发挥内部审计的职能作用提供了条件。另外，内部审计要有一定的处罚权，这样才能充分体现内部审计的权威性。
按照内部审计模式设置需要遵循的独立性和权威性两项原则，结合我国目前公司法人治理结构的实际情况，监事会领导下的内部审计组织管理机制是我国内部审计最佳管理模式。这是因为：监事会领导公司内部审计的模式更符合独立性原则。目前我国公司普遍实行的是对董事会或经理层负责的内部审计制度，这不符合审计的独立性原则的要求。因为无论是经理领导内部审计机构还是董事会或其下属的审计委员会领导内部审计机构，由于我国目前董事会成员与经理层成员的高度重合的客观事实，均会形成自己审计自己、自己监督自己的现象，这是不符合审计的独立性原则的。从现实经济活动来看，最有权力最容易违反公司财经制度和纪律的不是公司一般人员，而恰恰是公司董事会和经理层的高级管理人员。
因此，内部审计机构受监事会领导，可以有效地避免目前我国内部审计管理模式存在的自己监督审计自己的不合理现象，更符合审计需要双向独立原则。内部审计机构受监事会领导符合权威性原则。监事会作为股东大会的下属机构，其地位与董事会相同。董事会与监事会之间，不存在谁领导谁、谁对谁负责的问题，他们作为股东大会的下属机构，均对股东大会负责，惟一区别只是职责不同分工不同而已。因此，公司内部审计机构受监事会领导，是符合权威性原则的，而且更能体现和维护监事会的监督检查权威。
内部审计机构由监事会领导更有利于公司法人治理结构的健全和完善。公司法人治理结构是公司规范化管理和实行健康发展的重要保证，而公司法人治理结构的核心，是进一步规范和完善“三会四权”的权力制衡机制，避免权力过分集中和内部人控制等弊端。目前我国公司包括上市公司法人治理结构不健全和不完善的重要原因，就是由于监事会尚未发挥监督检查作用，致使以公司董事和经理为代表的内部人控制公司现象极为严重，损害了少数股东权益和公司利益相关者的合法利益。因此，强化监事会监督检查权威，将公司内部审计机构改由监督会领导并向其报告工作，是避免监事会再次陷入形同虚设的尴尬境地，保证公司权力制衡机制正常运转，进而健全和完善公司法人治理结构，保证公司生产经营健康发展的客观要求。内部审计由监事会领导，更有利于理顺公司内部管理体制，避免出现多个监督检查中心的混乱现象。
我国过去的内部审计管理模式，事实上形成了公司内部以董事会或经理领导的审计监督中心与监事会监督中心共存的混乱局面，客观上架空了监事会的监督检查职能，使监事会形同虚设，其结果是使公司法人治理结构迟迟不能健全和完善，权力制衡机制始终不能有效完善和正常运作。理顺公司董事会、总经理与监事会的关系和权责，将内部审计机构归属监事会领导并向其报告工作，统一公司内部监督检查中心，是避免政出多头和理顺内部管理制度的需要。要有效推行监事会领导下的公司内部审计管理模式，需要作大量的工作。
针对目前我国企业的实际情况，推行以下措施将是积极有效的：修改和完善相关的法律法规，明确监事会的法律地位。要明确监事会在公司法人治理结构中的监督检查地位，包括对董事会成员和经理人员的监督检查的权力，就要赋予监事会对董事会成员和经理层人员的弹劾权力，维护监事会的执法权威。同时，要修改内部审计机构对本单位、本部门领导人负责的规定，直接规定为对公司监事会负责，以避免公司董事会成员和经营管理层人员对内部审计的不合理行政干预，保证监督的有效性和权威性。更新观念，积极支持公司内部审计工作开展。首先，企业领导人应该转变观念，重新认识内部审计职能，再不能将公司内部审计机构当作是找麻烦、挑毛病的机构，正确认识内部审计的主要任务是通过经济评价的审计调查研究，及时向企业决策层反馈信息，增强决策者的判断性和决策的可行性观念。其次，企业内部审计人员应重新认识内部职能，内部审计工作目标必须与本企业经营目标协调，只有在独立性强的监事会领导下，才能有效避免董事会或总经理的行政干预和束缚，更好地发挥监督检查职能，促进公司良性健康发展。理顺公司管理体制，公司内部审计机构直接受监事会领导。原有体制下的内部审计机构隶属于企业高级经营管理者，在“两权分离”和“委托代理”机制下，公司高级经营管理人员为追求自身的最大利益，可能损害股东和公司利益。
因此，要发挥监事会的监督检查作用，确立内部审计机构归属于监事会领导的审计管理模式，是有效避免、解决内部人控制的有效途径，也是健全和完善公司法人治理结构的客观要求。加强监事会及其领导下的内部审计组织机构建设、制度建设和人员培训，实行奖罚对等的激励约束制度。首先，明确规定监事会领导的内部审计机构是公司常设组织，不能随领导意志被随意撤并，明确规定其人员构成及其任职资格；其次，加强人员素质培训教育，不断提高监事会和内部审计人员的知识水平和技能，提升其处理不同类型问题的能力；再次，在制度建设方面，最急迫最重要的是要对监事会及其领导下的内部审计人员实行奖罚对等的激励约束制度。针对其有权无责和权力偏小等现状，必须明确其对公司经营管理人员监督检查权、弹劾权，并明确规定其应承担的责任与义务。同时，为防止其滥用权力或不履行应有职责等极端行为，对其实行严格的绩效考核和激励约束制度。
转变工作方式，建立事前预防、事中监督、事后审计的全程监控的内部审计工作模式。我国内部的审计，侧重于事后审计，而对事前预防和事中监督工作重视不够，导致不能将风险和损失消灭在萌芽阶段，内部审计，顶多只能起到事后查处的作用，对公司防止风险和损失的再次发生，提高经营管理效率和效益的意义不大。因此，必须将审计工作重心从传统的事后审计转移到事前预防、事中监督上来，建立起一整套事前预防、事中监督和事后审计相结合的全程监控的内部审计模式。在实际工作中，既要对企业单位的重大经营决策，重点投资项目及占用资金数额较大的购销业务实行事前审计，又要监督、评价有关可行性理论资料、预算及经济合同的真实性、合理性、合法性、有效性，及时反馈信息，防止失误。同时，在项目或工作的实施过程中实行有效的监督检查，及时发现和纠正问题，将风险、隐患和损失消灭在萌芽状态。
加大对企业内部审计的科技投入力度，使企业内部审计工作摆脱手工操作，早日进入信息化、规范化的发展阶段。在审计工作上，如果没有现代化的科技手段，就无法适应形势多变的企业内部审计工作。因此，企业应根据知识经济时代信息化建设的要求，加大对企业内部审计的科技投资力度，以期使企业内部审计早日摆脱手工操作，早日进入信息化、规范化操作阶段，从而尽可能减少、避免企业资产的闲置、浪费，提高企业社会经济效益。
[参考文献]
[1]田志龙，扬辉，李玉清。我国股份公司治理结构的一些基本特征研究[J].管理世界，1998，（2）。
[2]秦健。现代监事会和内审相互关系的探讨[J].审计研究，1994，（2）。
[3]田志龙。经营者监督与激励———公司治理的理论与实践[M].中国发展出版社，1999.