施工行业面临的
主要审计风险及应对
施工行业涉及面非常广，包括房屋建筑、矿山、冶炼、石油化工、电力、公路、铁路、市政公用、港口航道、水利水电等不同专业领域，其经营管理上受到的法律、行业法规的约束较多，会计核算相对复杂，其涉及的会计估计和专业判断长期以来一直是会计、审计领域的难点。
收入确认风险
建筑施工项目周期长，不确定性较大，常出现设计和工程量的变动，导致合同存在分立、合并、变更等情况。同时，施工项目的预计合同总收入、合同总成本以及履约进度的认定等存在很大程度的主观估计成分，增加了收入确认核算的难度和准确性。在收入确认方面，实务中可能存在以下审计风险：
（一）履约进度的估计
通常情况下，大多数施工企业满足在某一时段内确认收入的条件，一般按照履约进度确认收入（投入法、产出法），而履约进度的确定涉及较多的主观判断和估计。实务中，资产负债表日确认的工程完工程度可靠性普遍较低，甚至还有一些企业借此来操纵利润，以满足管理层的不同意图。
01
投入法
投入法是根据企业履行履约义务的投入确定履约进度的方法，通常可采用投入的材料数量、花费的人工工时或机器工时、发生的成本和时间进度等投入指标确定履约进度。企业采用投入法时，可能存在其累计实际成本核算不正确，导致履约进度确认不准确。
会计师在审计时可采取以下措施予以应对：
（1）获取项目成本预算表、开工报告、工程量计量表、各期工程进度表、各期工程款支付申请表等资料。
（2）检查上述资料，核对履约进度的确认是否与合同约定进度、工程形象进度、工程量签证比例、结算收款进度匹配一致。
（3）比较营业成本中料、工、费的比例是否合理，是否与业务匹配及是否与预算存在重大差异。
（4）实地了解发包人、工程地址、工程内容、实际和预计开工日、施工人员清单、截至监盘日工程实际完工进度、工程现场管理情况、工程现场拍照、工程结算情况等，并与财务、工程资料等进行核对。项目组应当依据形象进度等自行估计完工百分比（如果比较简单）或向监理方或施工方的专业人员询问工程实际进度，以辅证履约进度的大体相符性。
（5）检查工程项目累计已结转的成本与该项目实际工程施工成本是否存在偏查，检查偏差原因。
02
产出法
产出法是根据已转移给客户的商品对于客户的价值确定履约进度的方法。实务中，产出法是根据发包方或监理确认工作量的资料来确认收入，如产值或工程量确认单等，由于工程时间跨度长、结算周期长，相关确认单传递时间比较滞后，尤其是跨年度工程甲方往往不能及时签认工作量，从而可能导致收入确认不准确。
因此，当出现不能及时签认工作量，测量完工进度、评估己实现的结果、已达到的里程碑、时间进度以及已完工或交付的产品等产出指标时，会计师应首先应评估采用产出法确认收入是否恰当。
03
谨慎选择收入确认方法
若条件尚不具备的情况下建议谨慎选择收入确认方法。相较而言，按投入法确定履约进度可能更为谨慎可靠。实务中，企业应根据业务类型不同选择适合自身业务特点的履约进度确认方法。
（二）合同变更导致的预计总收入调整
建筑施工项目常发生实际修复量变更、业主审计结算调整以及奖励、索赔等，导致项目预计总收入发生调整。
会计师在审计过程中应根据收入准则相关规定判断该变更事项属于合同变更还是新增合同。通常，建筑施工项目追加的施工内容与原合同内容联系紧密（不可明确区分），变更的价款也通常考虑项目已经结算的价格、毛利等，合同变更部分通常作为原合同的组成部分，在合同变更日重新计算履约进度，并调整当期收入和相应成本等，不进行追溯调整。
（三）口头指令导致的设计发生重大变更
施工行业很多变更仅有口头指令，对变更引发的工作量和金额没有明确的书面约定，在项目竣工结算时甲方有时会一次性确认上述工作量，使得当期收入超高，而成本在前期已计入，从而导致收入成本不配比。
实务中，当口头指令导致设计发生重大变更，但业主尚未确认变更金额时，企业在确定该变更满足收入准则中合同变更相关规定的情况下，期末可采用以下方法确认预计总收入：
（1）由项目造价工程师按照谨慎性原则编制变更事项的可确认合同金额，经项目部合同管理部门负责人和项目部负责人签字认可，报上级合同管理部门批准后确认。
（2）检查上述资料，核对履约进度的确认是否与合同约定进度、工程形象进度、工程量签证比例、结算收款进度匹配一致。
（3）当年完工项目在收到业主批复文件时，确认变更金额及预计总收入。
（四）“三边”项目
“三边”项目的特点是边立项、边设计、边施工，因此通常无法确定总成本，也无法可靠地估计履约进度。
针对该类项目，通常应当按照已经发生的成本金额确认收入，直到履约进度能够合理确定为止。
（五）尚未完工或已完工但尚未决算的工程
对于尚未完工或已完成但尚未决算的工程，由于审计日的工程进度与资产负债表日确认收入时的工程进度已发生较大变化，审计人员很难获取资产负债表日工程进度的客观依据。依据被审计单位工程预算员编制的工程预算书进行收入截止测试，不可能发现收入截止存在的问题，无法确认收入的准确性。
会计师应根据施工企业的内部控制健全情况、报价预决算编制是否规范等采取不同的应对措施。对于内控健全，报价及预决算编制比较规范的企业，可以较多地信赖内部管理资料，反之则需要