原标题：【致同研究】上市公司2023年度审计报告分析（4）：强调事项
根据《中国注册会计师审计准则第1503号——在审计报告中增加强调事项段和其他事项段》（CSA 1503），强调事项段，是指审计报告中含有的一个段落，该段落提及已在财务报表中恰当列报或披露的事项，且根据注册会计师的职业判断，该事项对财务报表使用者理解财务报表至关重要。
需要注意的是，CSA 1324修订前，与持续经营相关的重大不确定性是作为“强调事项”在审计报告中描述的。修订后，“与持续经营相关的重大不确定性”优先于强调事项考虑。过于广泛使用强调事项段，可能会降低注册会计师对强调事项所作沟通的有效性。
一、强调事项段
1. 应当增加强调事项段的情形
如果认为有必要提醒财务报表使用者关注已在财务报表中列报或披露，且根据职业判断认为对财务报表使用者理解财务报表至关重要的事项，在同时满足下列条件时，注册会计师应当在审计报告中增加强调事项段：
按照《中国注册会计师审计准则第1502号——在审计报告中发表非无保留意见》（CSA 1502）的规定，该事项不会导致注册会计师发表非无保留意见；
当《中国注册会计师审计准则第1504号——在审计报告中沟通关键审计事项》（CSA 1504）适用时，该事项未被确定为在审计报告中沟通的关键审计事项。
由于强调事项必须是“已在财务报表中列报或披露”的事项，因此，强调事项一定是会计相关问题，如是与审计相关的事项（如修改审计报告），则不应作为强调事项。
需要强调的是，过于广泛使用强调事项段，可能会降低注册会计师对强调事项所作沟通的有效性。修订后的CSA 1503不再着重于“不确定事项”，而是侧重于“已列报或披露”及“对理解财务报表至关重要”，再加上“与持续经营相关的重大不确定性”单设段落表述，因此。强调事项段的内容相比修订前大幅减少。
2. 关键审计事项优先于强调事项
根据CSA 1503号准则的规定，注册会计师在审计报告中增加强调事项段和其他事项段的前提条件是：当CSA 1504适用时，该事项未被确定为在审计报告中沟通的关键审计事项。
如果某事项构成关键审计事项，除导致发表非无保留意见的事项和与持续经营相关的重大不确定性之外，应在关键审计事项部分描述，而不得在强调事项段或其他事项段描述。
3. 强调事项不影响审计意见
在审计报告中包含强调事项段不影响审计意见。包含强调事项段不能代替下列情形：
根据审计业务的具体情况，按照CSA 1502的规定发表非无保留意见；
适用的财务报告编制基础要求管理层在财务报表中作出的披露，或为实现公允列报所需的其他披露；
按照CSA 1324的规定，当可能导致对被审计单位持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况存在重大不确定性时作出的报告。
展开全文4. 强调事项段的位置
强调事项段在审计报告中的位置取决于拟沟通信息的性质，以及与按照CSA 1501的规定需要报告的其他要素相比较，注册会计师针对该信息对财务报表预期使用者的相对重要程度的判断。
当强调事项段与适用的财务报告编制基础相关时，包括当注册会计师确定法律法规规定的财务报告编制基础不可接受时，注册会计师可能认为有必要将强调事项段紧接在“形成审计意见的基础”部分之后，以为审计意见提供合适的背景信息。
二、出具带强调事项段的
审计意见的情形
根据CSA 1503、CSA 1501、CSA 1111、CSA 1332、CSA 1324等准则，出具带强调事项段的审计意见的情形如表12所示。
表12：强调事项段的出具情形
三、2023年报非标意见中的
“强调事项段”
4,682份审计报告中，带强调事项段的无保留意见59家。另外，带持续经营重大不确定性段落的无保留意见并附加强调事项段的有10家，保留意见并附加强调事项段的有24家，无法表示意见并附加强调事项段的有2家，非标意见中涉及强调事项段的共有95家，占比38%（上年34%），如表13所示。
表13：涉及“强调事项段”的数量
59家带强调事项段的无保留意见中，强调事项段涉及的事项包括诉讼或监管不确定性、重大期后事项、其他不确定性和其他事项。具体事项中，因诉讼或仲裁结果存在不确定性和证监会立案调查导致的最多，分别占比18.64%、16.95%。
95家涉及强调事项段的非标意见中，强调事项性段落涉及的事项较多为诉讼或仲裁结果存在不确定性、证监会立案调查和资金收回存在不确定性，分别占比18.95%、15.79%和9.47%。其他导致强调的事项分布比较分散，包括业绩补偿款尚未收回、股东所持公司股份被冻结或质押、违规资金占用或违规担保、资产减值不确定、投资收益不确定等。具体如表14所示。
表14：强调事项涉及的事项
注：其他事项中“其他”包括内控缺陷、被冻结银行账户、前期会计差错更正所述事项对上期财务报表的财务状况和经营成果具有重大影响、董事长因操纵公司股票被立案调查及主要子公司股权因借款逾期被冻结、股东提供的担保未解除、前期差错更正采用未来适用法、实际控制人变更等。