2023年9月10日，证监会发布了《2023年度证券审计市场分析报告》，就2023年度证券审计市场进行了分析。为便于市场各方了解证券审计市场情况，引导会计师事务所规范执业，自2013年起，证监会连续8年组织专门力量对证券审计市场进行分析并发布分析报告。

证券审计市场分析报告内容主要包括从事证券服务业务会计师事务所（以下简称证券所）基本情况，上市公司年报审计市场状况、审计机构变更情况、审计意见、关键审计事项，以及证券审计执业问题等。

我们对证监会近三年发布的证券审计市场分析报告涉及内容进行了对比提示，并重点分析了2023年度分析报告中相关内容。

一

证券所基本情况

经分析，2023年度证券所基本情况呈现以下特点：

证券所数量显著增加，新增证券所规模差异较大；

证券所合伙人增长较快，部分新增证券所执业人员较少；

证券服务业务增长较快，IPO审计收费显著增长；

行政监管持续加强，交易场所自律监管不断强化；

证券纠纷特别代表人诉讼落地实施，审计机构承担连带赔偿责任。

根据证监会发布的分析报告，近三年证券所基本情况如下：

注1：证券所数量为2023年4月底数据，新增证券所规模总体呈现三三制分布，即收入超过1亿、1000万至1亿、低于1000万的约各占三分之一，规模差异较大。

注2：证券所合伙人和注册会计师数量为为2023年6月底数据。

注3：2023年度 IPO审计及验资收费超过34亿元。

注4：康美药业证券虚假陈述责任纠纷案成为我国第一例证券纠纷特别代表人诉讼，目前此案正在审理过程中。另外，在已判决的中安消、华泽钴镍、金亚科技、五洋债虚假陈述责任纠纷案中，相关审计机构因存在过错被分别判处承担15%、100%不等的连带赔偿责任。

二

上市公司年报审计市场状况

截至2023年4月底，除*ST斯太等3家上市公司外，4,299家上市公司披露了审计报告，其中主板 3,084 家（包括 B 股14 家）、创业板 947 家、科创板 268 家。

上市公司2023年度年报审计状况主要特点有：

市场集中度总体保持稳定，按照上市公司客户数量计算的集中度高于美国市场；

收费增长源于上市公司数量增加，审计收费均值及中位数略有下降；

国际四大所客户占比略有上升，客户群体审计收费优势明显；

头部本土内资所市场占有率较高，审计收费增长较快；

新增证券所承接的上市公司业务以风险公司为主，风险公司审计意见均为非标意见。

根据证监会发布的分析报告，近三年年报审计市场状况如下：

注1：近三年统计披露年报上市公司截至时点分别为：2023年4月底、2023年6月底和2023年4月底。

注2：2023年为前10数据，2018年和2023年为前8数据。

三

上市公司年报审计机构变更

2018年至2023年变更年报审计机构（以下简称换所）上市公司数量分别为294家、717家和398家。

2023年度上市公司换所呈现以下特点：

换所数量总体减少，连续换所公司有所增加；

七成公司审计收费持平或上涨，大多审计费用涨跌幅在20%以内；

换所公司整体非标意见占比较高，八成换所公司审计意见未变化；

换所原因分布发生变化，信息披露质量有待提升；

头部证券所主动调整客户结构，审计生态发生良性变化。

四

上市公司年报审计报告分析

（一）审计意见

截至2023年4月底，4,299家上市公司披露了2023年度审计报告，从审计意见看，4,156 份审计报告为无保留意见（带有解释性说明的无保留意见 112 份）、110 份为保留意见、33 份为无法表示意见，分别占比 96.7%、2.5%和 0.8%；非标意见总计 255 份，占比 5.9%。

上市公司2023年度审计意见类型呈现以下特点：

上市公司数量显著增加，无保留意见占比提升；

退市风险揭示更为精准，审计意见作用凸显；

头部证券所非标报告比例下降，风险公司向中小证券所集聚；

持续经营问题数量下降，但仍为最主要非标事项；

资金占用与违规担保风险进一步揭示，部分公司风险化解初见成效。

根据证监会发布的分析报告，近三年年报审计意见类型分布情况如下 ：

（二）关键审计事项

4,299 份上市公司审计报告共包含 8,593 项关键审计事项，其中资产减值 3,761 项、收入确认 3,485 项、资产确认 251 项、公允价值计量 213 项，企业合并及长期股权投资 192 项，占比分别为 43.8%、40.6%、2.9%、2.5%、2.2%。

上市公司2023年度审计报告中关键审计事项呈现以下特点：

关键审计事项均值略低于上年，主要领域仍为资产减值和收入确认；

金融资产减值事项有所增加，商誉减值事项占比下降；

收入确认事项显著增加，审计应对体现新收入准则要求。

根据证监会发布的分析报告，近三年年报关键审计事项情况如下:

注1:2023年度审计报告中收入确认关键审计事项增加主要是因为2023年新收入准则执行，在审计应对中增加了按照五步法要求检查与收入确认相关的重要合同条款，评价管理层对履约义务、可变对价、控制权转移等会计判断及估计等审计应对，能够体现新收入准则相关要求。

注2：其他主要包括企业合并和长期股权投资、公允价值计量、资产确认、预计负债等相关内容。

注3：个别上市公司收入主要来源于网络游戏业务和影视剧业务，2023年影视剧收入金额为1亿元，收入占比为35％，较上年增长605.8％，注册会计师仅将游戏业务收入的确认与计量作为关键审计事项，未对本年显著增长的影视剧业务收入予以充分关注并恰当评价其重要性，存在选取关键审计事项不够恰当的问题。

注4：个别公司主营药品研发及技术转让，本年技术转让收入占比过半，药品销售收入迅猛增长至占比超三成，注册会计师将收入确认作为关键审计事项，但在事项描述中仅提及技术转让收入，未对药品销售收入及其审计应对进行说明；个别注册会计师在审计报告中披露的应收款项信用减值等关键审计事项仅提及应收款项金额重大，未说明相关资产金额及占比，也未将关键审计事项索引至财务报表相关披露，关键审计事项披露不完整。

五

证券审计执业问题

2023年A股所有上市公司适用新收入准则，2023年A股所有上市公司适用新金融工具准则，2018 年A+H股上市公司适用新收入准则和新金融工具准则，上市公司2018年报至2023年报均处于新旧准则执行过渡期。因此，企业执行新准则中审计相关问题也是近三年审计市场分析报告中的重点关注内容。

根据证监会发布的分析报告，近三年年报审计执业问题如下：

注1：未恰当考虑持续经营相关事项的影响，未识别公司持续经营能力存在的重大不确定性及相关披露不充分的问题，审计意见恰当性存疑。

注2：未充分关注大额预付合同逾期在本期尚未解决、商誉减值全部计入本期的会计处理不恰当，未审慎判断上期非标事项对本期审计意见的影响，无保留意见的恰当性存疑。

注3：未恰当识别商誉减值损失及应收账款信用减值损失对于公司盈亏具有的重大、广泛影响，未对涉及应收账款、存货、营业成本、预计负债等多个重要报表项目相关错报的广泛性作出恰当判断，存在以保留意见代替无法表示意见的问题。

注4：未对非标事项出具专项说明、未披露重要性水平（包括选取基准及百分比、计算结果、选取依据）、广泛性的判断过程、受限的具体情况、上期非标事项在本期消除或变化的判断过程及结论等问题。

注5：未充分考虑公司面临的退市压力，未审慎判断贸易收入、生物资产销售收入的性质及特点，未了解相关内部控制，未能恰当识别及评估收入相关重大错报风险，出具的收入专项核查意见不够审慎。

注6：对新收入准则的理解不够深入，未能识别公司相关会计处理违反准则对于收入确认、计量、列报和披露要求，未能作出必要调整，专业能力有待提升。

注7：2023年审计执业问题还有以下两项。1、审计机构变更相关问题。包括：对新加入团队的整合力度不足；风险意识淡薄，专业胜任能力存疑；前后任注册会计师沟通流于形式；未报备换所真实原因，机构信息披露不准确。2、关联方资金占用问题。包括：未充分关注大额预付款项商业实质；未充分关注“存贷双高”、财务公司存款受限等异常迹象。