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四、综合题(本题型共2小题，每小题15分，本题型共30分，在答题卷上解答，答在试题卷上无效。答案中的金额用人民币万元表示，有小数噗的保留两位小数，小数点两位后四舍五入。)
1.A和B注册会计师首次接受委托，负责审计上市公司甲公司20×8年度财务报表。相关资料如下：
资料一：甲公司持有联营企业40%的股权，20×8年度按权益法核算确认的投资收益占当年未审计利润总额的30%.联营企业20×8年度财务报表由其他注册会计师审计。
资料二：A注册会计师从固定资产明细的期初余额中选取样本，检查采用合同和发票原始单证，以获取与固定资产原值的期初余额相关的各项认定的审计证据。
资料三：B注册会计师对主营业务收入的发生认定进行审计，编制了审计工作底稿，部分内容摘录如下(金额单位：万元);
记账凭证日期 记账凭证编号 记账凭证金额 发票日期 出库单日期 20×8年1月5日 转字10 12 20×8年1月8日 20×8年1月8日 20×8年2月20日 转字30 -120 20×8年2月20日 不适用 20×8年2月28日 转字45 7 20×8年2月27日 20×8年2月27日 20×8年3月20日 转字40 8 20×8年3月19日 20×8年3月19日 略 20×8年11月3日 转字4 10 20×8年11月2日 20×8年11月2日 20×8年11月15日 转字28 200 20×8年11月14日 20×8年11月14日 20×8年12月10日 转字40 250 20×8年12月10日 20×8年12月10日 略略 审计说明：（1）根据销售合同约定，在客户收到货物、验收合格并签发收货通知后，甲公司取得收取货款的权利。审计中已检查销售合同。（2）已检查记账凭证日期、发票日期和出库日期，未发现异常。发柰和出库单中的其他住处与记账凭证一致。（3）11月转字28号和12月转字50号记账凭证反映的销售额较高，财务经理解释系调整售价所致。（4）2月转字30号记账凭证反映，甲公司在20×7年度销售并确认收入的一笔交易，于20×8年2月发生销货退回。甲公司未按规定调整20×7年度财务报表，前任注册会计师于20×8年3月对甲公司20×7年度资料四：因主导产品不符合国家环保要求，政府部门于20×8年12月要求甲公司在20×9年9月30日前停止生产和销售该类产品。A和B注册会计师复核了管理层对持续经营能力作出的评估和拟采取的应对措施，认为在编制财务报表时运用持续经营假设是适当的，但可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况存在重大不确定性。甲公司已在财务报表附注中作出充分披露。
要求：
(1)针对资料一，如果A和B注册会计师拟参与其他注册会计师对联营企业的风险评估工作，指出通常应当实施哪些审计程序。
(2)针对资料二，假定不考虑其他条件，就答题卷第9页给抽的固定资产原值的期初余额相关的认定，逐项指出A注册会计师实施的审计程序是否可以获取充分、适当的审计证据;如果不能获取充分、适当的审计证据，指出针对这些认定应当实施的一项主要实质性程序和审计路径起点。将答案直接填入答题卷第9页相应的表格内。
(3)针对资料三中的审计说明第(1)至(3)项，逐项指出B注册会计师实施的审计程序中存在的不当之处，并简要说明理由。
(4)针对资料三中的审计说明第(4)项，假定不考虑其他条件，如果拟对20×8年度财务报表出具标准审计报告，按照《中国注册会计师审计准则第1511号——比较数据》的要求，指出管理层和注册会计师分别应当采取哪些措施。
(5)假定只存在资料四所述情况，代为续编以下审计报告。将答案直接填入答题卷第11页。
审计报告
甲公司全体股东：
(引言段略)
一、管理层对财务报表的责任
(略)
二、注册会计师的责任
(略)
三、审计意见
××会计师事务所
中国注册会计师：A
(盖章)
(签名并盖章)
中国注册会计师：B
(签名并盖章)
中国××市
二0×九年×月×日
【答案】
(1)注册会计师通常可以实施下列程序参与其他注册会计师对联营企业的风险评估的工作：
①与其他注册会计师或联营企业的管理层讨论对甲公司有重要影响的联营企业的业务活动;
②与其他注册会计师讨论错误或舞弊导致的联营企业的财务信息出现重大错报的风险;
③复核其他注册会计师对已识别的重大错报风险所作的工作记录。
(2)
相关认定是否可以获取充分、适当的审计证据（是/否）主要实质性程序审计路径起点存在否从固定资产明细账期初余额选取项目追查到实物固定资产明细账的期初余额完整性否选取固定资产实物，检查至固定资产明细账的期初余额固定资产实物权利和义务否从固定资产明细账的期初余额中选取样本，检查至产权证明文件等相关原始单证固定资产明细账的期初余额计价和分摊是(3)审计程序设计恰当性分析：
①第(1)事项，注册会计师的审计程序存在不当之处，因为已经说明“在客户收到货物、验收合格并签发收货通知后，甲公司才取得收取货款的权利”，所以此时注册会计师在审计中仅仅检查了销售合同是不够的，还应该检查客户签发的收货通知单。
②第(2)事项，注册会计师的审计程序存在不当之处，对1月转字10号记账凭证未实施进一步检查。该记账凭证的日期早于发票日期和出库单日期，要实施进一步检查。
③第(3)事项，注册会计师的审计程序存在不当之处。对11月转字28号和12月转字50号记账凭证未实施进一步检查，上述两笔记账凭证反映的销售额明显高于其他测试项目，有可能表明存在舞弊，不应仅依赖管理层的解释。
(4)针对事项(4)，属于注册会计师注意到的可能影响上期财务报表的重大错报，而以前未就该重大错报出具非无保留意见的审计报告，则这种情况下：
①管理层应当采取下列措施：一是更正上期财务报表;二是在本期财务报表中对比较数据进行恰当调整和列报，使之与更正后的上期财务报表一致，并在附注中对更正情况作出充分披露。
②注册会计师应当采取下列措施，一是针对更正的上期财务报表重新出具审计报告。二是针对管理层采取的措施实施必要的审计程序，获取充分、适当的审计证据。
(5)续写审计报告三、审计意见
我们认为，甲公司财务报表已经按照企业会计准则的规定编制，在所有重大方面公允反映了甲公司20×8年12月31日的财务状况以及20×8年度的经营成果和现金流量。
四、强调事项我们提醒财务报表使用者关注，如财务报表附注×所述，甲公司由于主导产品不符合国家环保要求，被政府部门于20×8年12月要求在20×9年9月30日前停止生产和销售该类产品。甲公司已在财务报表附注×中充分披露了拟采取的改善措施，但其持续经营能力仍然存在重大不确定性，可能无法在正常的经营过程中变现资产、清偿债务。本段内容并不影响已发表的审计意见。
【试题点评】本题考核的是“持续经营假设”这个知识点。 2.甲公司主要从事小型电子消费品的生产和销售。A注册会计师负责审计甲公司20×8年度财务报表。
资料一：A注册会计师在审计工作底稿中记录了所了解的甲公司情况及其环境，部分内容摘录如下：
(1)甲公司于20×8年初完成了部分主要产品的更新换代。由于利用现有主要产品(T产品)生产线生产的换代产品(S产品)的市场销售情况良好，甲公司自20×8年2月起大幅减少了T产品的生产所需原材料基本相同，原材料平均价格相比上年上涨了约2%.由于S产品的功能更加齐全且设计新颖，其平均售价比T产品高约10%.(2)为加快新产品研发进度以应对激烈的市场竞争，甲公司于20×8年6月支付500万元购入一项非专利技术的永久使用权，并将其确认为使用寿命不确定的无形资产。最新行业分析报告显示，甲公司竞争对手乙公司已于20×8年初推出类似新产品，市场销售良好。同时，乙公司宣布将于20×9年12月推出更新一代的换代产品。
(3)经董事会批准，甲公司于20×8年12月1日与丙公司股东达成协议，以1800万元受让丙公司20%股权，并付讫股权受让款。20×9年1月25日，甲公司向丙公司派出1名董事(丙公司共有5名董事)参与其生产经营决策。
(4)甲公司生产过程中产生的噪音和排放的气体对环境造成一定影响。尽管周围居民要求给予补偿，但甲公司考虑到现行法律并没有相关规定，以前并未对此作出回应。为改善与周围居民的关系，甲公司董事会于20×8年12月26日决定对居民给予总额为100万元的一次性补偿，并制定了具体的补偿方案。20×9年1月15日，甲公司向居民公布了上述补偿决定和具体补偿方案。
资产二：A注册会计师在审计工作底稿中记录了所获取的甲公司财务数据，部分内容摘录如下(金额单位：万元)：
资料三：A注册会计师在审计工作底稿中记录了已实施的相关实质性程序，部分内容摘录如下：
(1)抽取一定数量的20×8年度发运凭证，检查日期、品名、数量、单价、金额等是否与销售发票和记录凭证一致。
(2)计算期末存货的可变现净值，与存货账面价值比较，检查存货跌价准备的计提是否充分。
(3)对于外购无形资产，通过核对购买合同等资料，检查其入账价值是否正确。
(4)根据有关合同和文件，确认长期股权投资的股权比例和持有时间，检查股权投资的核算方法是否正确。
(5)根据具体的居民补偿方案，独立估算补偿金额，与公布的补偿金额进行比较。要求：
(1)针对资料一(1)至(4)项，结合资料二，假定不考虑其他条件，逐项指出资料一所述事项是否可能表明存在重大错报风险。如果认为存在，简要说明理由，并分别说明该风险主要与哪些财务报表项目(仅限于营业收入、营业成本、存货、长期股权投资、无形资产和预计负债)的哪些认定相关。将答案直接填入答题卷第12页至第13页的相应表格内。
(2)针对资料三(1)至(5)项实质性程序，假定不考虑其他条件，逐项指出上述实质性程序与根据资料一(结合资料二)识别的重大错报风险是否直接相关。如果直接相关，指出对应的是哪一项(或者哪几项)识别的重大错报风险，并简要说明理由。将答案直接填入答题卷第14页至第15页的相应表格内。
【答案】(1)
事项序号 是否可能表明存在重大错报风险（是/否） 理由 财务报表项目名称 财务报表项目的认定 （1）是①20×7年T产品的销售毛利率4.56%，20×8年S产品的销售毛利率14.97%，两者比较，S产品销售毛利率高于T产品的销售毛利率10.41%。但了解甲公司情况及其环境时，发现S产品与T产品的原材料基本相同，材料价格上涨2%，同时S产品销售价格比T产品提高了10%，所以S产品的毛利率高于T产品的毛利率不应超过10%，可能存在高估收入或低估成本的重大错报风险。②T产品已经被S产品所替代，且甲公司已经停止生产了T产品，20×8年末还有库存，所以T产品已经发生了跌价，但甲公司未计提存货跌价准备，存在存货计价的重大错报风险。营业收入、应收账款、营业成本存货发生、存在、完整性、准确性、计价和分摊计价和分摊（2）是甲公司新购入的无形资产由于竞争对手新产品的上市以及更新一代产品的即将推出，已经发生了资产减值，但甲公司尚未针对该无形资产计提减值准备，可能存在无形资产计价方面的重大错报风险。无形资产计价和分摊（3）是甲公司以1800万元受让丙公司20%股权，并向丙公司派出1名董事（丙公司共有5名董事）参与其生产经营决策，仅从从这两个条件中，甲公司在20×8年度是否对丙公司具有重大影响存在疑问，因此在20×8年度可能存在因为提前采用权益法核算而多计长期股权投资账面价值（和投资收益）的风险长期股权投资存在、计价和分摊（4）是甲公司在20×9年1月才对相关支付承担义务，但甲公司在20×8年预计负债项目下核算，因此在20×8年年末可能存在多计预计负债的风险预计负债存在(2)
质性程序序号 是否与根据资料一（结合资料二）识别的重大错报风险直接相关（是/否） 与根据资料一（结合资料二）识别的哪一项（或者哪几项）重大错报风险直接相关（资料一序号） 理由 （1）否（2）是第（1）项通过计算期末存货的可变现净值，并与存货账面价值进行比较，对T产品是否需要计提跌价准备收集审计证据，能够实现对存货的计价和分摊的检查（3）否（4）是第（3）项通过检查股权投资的核算方法是否正确，可以识别股权投资提前采用权益法的问题（5）否【网校解析】针对答案(2)中的第5个实质性程序进行分析：资料中所给的该程序是针对补偿金额而言的，但是资料一、二中有关补偿是因为科目记错了，即和预计负债的存在有关，而不是金额，所以是“否”。
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（责任编辑：xll）
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