（三）视同销售销售额的确定
增值税暂行条例实施细则第十六条明确：纳税人发生条例第七条所称价格明显偏低并无正当理由或者有本细则第四条所列视同销售货物行为而无销售额者，按下列顺序确定销售额：
（1）按纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定；
（2）按其他纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定；
（3）按组成计税价格确定。组成计税价格的公式为：组成计税价格=成本×（1+成本利润率）
属于应征消费税的货物，其组成计税价格中应加计消费税额。
公式中的成本是指：销售自产货物的为实际生产成本，销售外购货物的为实际采购成本。公式中的成本利润率由国家税务总局确定。
营业税改征增值税试点实施办法第四十四条明确：纳税人发生应税行为价格明显偏低或者偏高且不具有合理商业目的的，或者发生本办法第十四条所列行为而无销售额的，主管税务机关有权按照下列顺序确定销售额：
（1）按照纳税人最近时期销售同类服务、无形资产或者不动产的平均价格确定。
（2）按照其他纳税人最近时期销售同类服务、无形资产或者不动产的平均价格确定。
（3）按照组成计税价格确定。组成计税价格的公式为：组成计税价格=成本×（1+成本利润率）
成本利润率由国家税务总局确定。
无论是货物及劳务，还是营改增视同销售，上述三种视同销售的销售额确定方法不是企业随意三选一，而是按照顺序确定。
另外值得关注的是，《增值税若干具体问题的规定》（国税发[1993]154号）第二条第四款明确了纳税人因销售价格明显偏低或无销售价格等原因，按规定需组成计税价格确定销售额的，其组价公式中的成本利润率为10％。
２
企业所得税视同销售
所得税法实施条例第二十五条：“企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。”对所得税视同销售做出了原则性的规定，国家税务总局于2008年10月9日发布《关于企业处置资产所得税处理问题的通知》（国税函[2008])828号)。828号文对条例第二十五条中货物、财产处置的视同销售问题作出了清晰的界定，以资产的所有权是否发生变化为判定标准，确定资产在法人主体内部流转，不视同销售，资产在不同法人主体之间流转，则视同销售。
828号文列举了不视同销售的情形，即对于除将资产转移至境外以外，企业的资产所有权属在形式和实质上均不发生改变，可作为内部处置资产，不视同销售确认收入，相关资产的计税基础延续计算。
（1）将资产用于生产、制造、加工另一产品；
（2）改变资产形状、结构或性能；
（3）改变资产用途（如，自建商品房转为自用或经营）；
（4）将资产在总机构及其分支机构之间转移；
（5）上述两种或两种以上情形的混合；
（6）其他不改变资产所有权属的用途。
828号文列举了视同销售的情形，即企业将资产移送他人的下列情形，因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产，应按规定视同销售确定收入。
（1）用于市场推广或销售；
（2）用于交际应酬；
（3）用于职工奖励或福利；
（4）用于股息分配；
（5）用于对外捐赠；
（6）其他改变资产所有权属的用途。
828号文只对条例二十五条中的货物、财产部分作出了明确的规定，对劳务视同销售情形可比照828号文精神进行所得税处理。
３
会计核算
会计准则规定：当企业与客户之间的合同同时满足下列条件时，企业应当在客户取得相关商品控制权时确认收入：
①合同各方已批准该合同并承诺将履行各自义务；
②该合同明确了合同各方与所转让商品或提供劳务（以下简称“转让商品”）相关的权利和义务；
③该合同有明确的与所转让商品相关的支付条款；
④该合同具有商业实质，即履行该合同将改变企业未来现金流量的风险、时间分布或金额；
⑤企业因向客户转让商品而有权取得的对价很可能收回。
以货物为例，从上面税收法规的规定中，可以看出增值税的视同销售与企业所得税的视同销售在范围与内涵上都有差异。这种差异的根本原因是增值税的视同销售行为不仅强调货物的用途还要考虑货物的来源；而所得税的视同销售行为，只强调货物的用途，与货物的来源无关。
对在税收上认为是视同销售的行为（无论是针对哪种税而言），进行会计处理时也存在一些需要澄清的概念。在《企业会计准则》中，没有视同销售的问题，只有是否确认为收入的问题。从上面简单的分析中可看出，同一个词在不同的税种中会有不同的规定，对会计实务而言，由于规定总是在不断的适应实际情况而进行调整，企业会计人员只要在现有的会计准则和税收法规下，清楚这样的业务处理即可。笔者经过不断的积累，按货物转移的特殊业务类型，对其会计处理及增值税和所得税的纳税处理进行分析整理，以供参考。
４
视同销售的增值税、所得税、会计核算三方协调
（一）增值税视同销售，企业所得税、会计核算均不视同销售情形
甲公司系增值税一般纳税人，总机构在深圳，在北上广杭均设有分公司A、B、C、D，增值税非汇总纳税，企业所得税汇总纳税，会计核算上由总公司统一核算规则，甲、A、B、C、D作为独立会计核算单位。总机构负责公司商品采购，通过调拨方式将货物交由各分支机构对外销售。2017年度甲公司合计采购A商品10000件，合计金额6000万元，取得的增值税专用发票上注明税额合计为1020万元，全部划拨给A、B、C、D分公司实现对外销售9000件，取得销售收入7200万元，销项税额1224万元。
分析
增值税方面，甲公司与分支机构不在同一县（市），甲公司通过划拨的方式将商品移送给其分支机构，应当视同销售，税务机关核定甲公司视同销售的销售额为7000万元，且按照向各分公司实际的划拨份额开具增值税专用发票。
会计处理方面，总公司向分支机构划拨的行为，由于货物并为对外实现销售，因此货物划拨移库不确认收入。总机构的会计分录如下：
分支机构实现货物的对外销售，应确认销售收入7200万元，在总公司通过合并会计报表列报营业收入7200万元。
企业所得税方面，按照828号文将货物在总机构及其分支机构之间转移，资产所有权属在形式和实质上均不发生改变，可作为内部处置资产，不视同销售确认收入。企业所得税汇算清缴时，应在合并会计报表的基础上分析填列，并按照汇总纳税相关规定办理汇算清缴事项。
（二）增值税、企业所得税视同销售，会计核算不视同销售情形
2016年中秋节，富锦公司（一般纳税人企业）将自产的月饼作为节日福利发放给公司员工，成本为10万元，对外销售的不含税价值为20万。
分析
增值税方面，富锦公司上述业务属于增值税暂行条例实施细则第四条第五款“将自产、委托加工的货物用于集体福利或者个人消费；”的情形，应视同销售。如案例所示，该产品最近时期同类货物的平均销售价格可以可靠获取，视同销售的销售额为20万元。该公司在申报增值税时应当在《增值税纳税申报表附列资料（一）（本期销售情况明细）》表的第1行“17%税率的货物及加工修理修配劳务”第5列“未开具发票销售额”单元格填列20万元，第6列“未开具发票销项税额”单元格填列3.4万元。
会计处理方面，该批月饼用于集体福利，会计上不确认商品销售收入；增值税如上分析，应确认销项税额3.4万元，会计分录如下：
企业所得税方面，828号文第二条第三款“（三）用于职工奖励或福利”应按规定视同销售确定收入，视同销售收入为20万元。企业所得税纳税申报表填表分析如下：
“A105010视同销售和房地产开发企业特定业务纳税调整明细表”第5行“（四）用于职工奖励或福利视同销售收入”填报20万元，第15行“（四）用于职工奖励或福利视同销售成本”填报10万元，上级报表“A105000纳税调整项目明细表”第2行“（一）视同销售收入（填写A105010）”和第13栏“（一）视同销售成本（填写A105010）”分别填写A105010对应的收入和成本金额即可。
值得注意的是经上述纳税调整后，企业凭空多出10万元的应纳税所得额：企业账面记载福利费13.4万元，企业所得税纳税申报表数据为：调整增加营业收入20万元，纳税调整增加营业成本10万元，福利费税前列支13.4万元。建议在“A105000纳税调整项目明细表”第40行纳税调整减少10万元。
增值税、企业所得税视同销售，会计核算不视同销售情形，还有用于市场推广或销售、用于交际应酬等事项。
（三）增值税、企业所得税、会计核算均视同销售情形
甲公司系增资税一般纳税人，2016年9月份以其自产的一套生产设备评估作价100万投资于乙公司，该设备的生产成本为80万元。
分析
增值税方面，甲公司以自产货物对外投资行为，属于增值税暂行条例第四条第七款“(7) 将自产、委托加工或者购进的货物分配给股东或者投资者”的视同销售情形，视同销售的销售额为100万，纳税申报填表范例如上例。
会计处理方面，会计上应当按照公允价值确认收入会计分录如下：
企业所得税方面，828号文第二条第五款“（五）用于对外捐赠”应按规定视同销售确定收入，视同销售收入为100万元。由于会计核算已作为收入确认并结转成本，企业所得税和会计核算规定一致，不存在税会差异，无须做纳税调整。
附参考对比表
会计与不同税种下视同销售收入对比表
项目 会计收入 增值税 企业所得税 将货物交付其他单位或者个人代销 √ √ √ 销售代销货物 √ √ √ 统一核算，异地移送 × √ × 自产、委托加工货物用于非应税项目 × √（失效） × 外购货物用于非应税项目 × × × 自产、委托加工用于集体福利个人消费 √ √ √ 外购货物用于集体福利个人消费 × × √ 投资（自产、委托加工、外购） √ √ √ 分配（自产、委托加工、外购） √ √ √ 赠送（自产、委托加工、外购） × √ √ 注：√表示确认收入，×表示不确认收入
来源：胡说财税、深圳国税纳税人学堂、网络。我们对文中观点保持中立，仅供参考、交流之目的。转载的稿件版权归原作者和机构所有。）查看